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新收入准则对房地产行业的影响研究
【作者:审计部 浏览次数:109 添加时间:2020-09-08 08:44:05 】

    一、对收入确认的影响

    房地产企业开发的期房在销售后,于客户而言具有不可替代性,且客户原因引起的违约企业仍有权收取款项,符合“在某一时段内确认收入”的条件。根据新收入准则,收入可以按照期房的建造比例,在建造期间内予以确认;而在原收入准则中,企业仅能在竣工验收或交付房屋时一次性确认收入。在新准则中,企业按照完工百分比法将期房预售款转入主营业务收入,将导致收入确认的时点提前,当期收入较应用原是收入准则有所增加。收入和成本的提前确认,使企业在建造期间的利润也因提前确认而有所增加,进而影响企业应纳税所得额的增长。这些会计科目余额的变化,影响着报表中递延所得税负债、留存收益的增长。另外,企业在建造期间利润的增加直接有助于企业总价值的提高,进而增加股东权益。相对地,在竣工档期,企业的收入较原来有所减少,避免了一次性确认大量收入所引起的财务指标波动。因此,期房这一跨期业务在新准则下,实质上是对收入在各期进行了“分配”,虽然收入和利润提前确认,但是业务总体的金额没有变化。
     二、对收入计量的影响
    按照原收入准则,房地产企业在竣工验收或交付客户商品房时一次性确认认的收入,通常按照商品房的公允价值计量。运用新收入准则后,房地产企业还须考虑影响交易价格的因素,并按照相应能够可靠估计且可以为企业带来收益应收的交易价格予以计量收入金额。例如,客户与企业签订商品房买卖合同,可选择“按揭贷款”的付款方式,此时企业需要为客户的按揭融资提供担保,即客户违约或未能按期还款时,企业须为客户向银行承担相应的担保责任,并负担贷款利息、罚款等。这属于重大融资成分,影响着合同对价的计量,通常在办理房地产证或顾客付清贷款时解除担保。此外,由于期房售卖业务本身的特点,顾客的付款时间通常比控制权转移的时间早,这种情况下顾客为企业带来了融资,相应的融资成分也属于财务费用,进而影响收入的计量。影响交易价期格计量的因素还有很多,房地产企业在确认交易价格、收入时,应考虑这些因素并考虑其在报表中的披露。
    三、对合同项目区分的影响
    新收入准则中收入的确认和计量是基于与顾客签订的合同,由此衍生了“合同资产”和“合同负债”两个科目,原准则未提及“合同”。对于期房销售业务,企业在预售时收取了部分或全产部款项,并进行期房的开发建造。按照新收入准则,符合前提且依据履约比例在建造期间确认收入的业务,若企业的履约行为对应的金额大于顾客已应付的金额,其差额计入合同资产;不同的是该差额在原准则下以应收款项计量。相反,若企业的履约行为对应的金额小于顾客已付的金额,其差额计入合同负债;不同的是该差额在原准则下以预收款项计量。反映在企业的财务报表中,则是预收账款金额减少调整至合同负债科目,合同负债的余额增加,但是二者的増减幅度可能不同,是因为预收账款中包括一部分使完工百分比法进行确认的在建项目,企业将部分预收账款确认为销售收入,这部分金额不通过“合同负债”核算。相应地在新收入准则下,重分类使得应收账款余额减少,合同资产余额增加,二者增减幅度不同是因为附有条件的收款权的影响。

    总之,房企实施新收入准则应根据准则要求及合同具体条约,将应收账款、预收账款重分类至合同资产、合同负债,但是并非全额转入。合同资产更客观地反映了企业已履行建造义务,这两个项目能够更为清楚地企业在履行合同过程中拥有的权利和应尽的义务。
    四、对当期损益的影响
    原收入准则未对房地产企业的前影销售成本做规范,企业为了营销及销售房屋而发生的人力成本、租金、宣传费用等,均费用化后计入销售费用中。新准则增加了“合同取得成本”这个概业念,是指房企为了营销、与顾客签订合同在前期发生的支出,如果最终成功签订了合同而且存续期在一年以上,则列示为“合同成本”,在存续期内摊销;其他小于一年的还是销售费用。房地产企业的期房开发业务通常周期较长,一般大于一年,合同的存续期也相应地大于一年,因此为取得合同而发生的销售成本、印花税、租金、人力成本等,应确认为合同成本并列报于报表中,在合同存续期内予以摊销。因此,符合条件的销售费用资本化会影响当期损益。另外根据上文的分析,提前确认的利润,以及计量收入时相关的财务费用也会影响当期损益。
    五、对报表披露的影响
    新收入准则对房企的披露作了更为详细的规定。除了披露重大会计政策、会计政策变更这些信息外,房企还应详细地披露收入确认的判断标准,以及有关合同、合同成本类别等。企业对合同资产及合同负债列报时,应披露期初期末余额及报告期间的变动情况:对于房地产企业的重大融资成分如担保,应在财务报表中予以单独披露。此外,收入准则中还规定了新旧收入准则的衔接办法,要求房地产企业将调整事项披露在财务报表中。房地产企业运用新收入准则后,主要影响报表中的以下方面:一是对资产负债表中的存货项目进行调整。企业适用新的会计政策当期如果还有一些尚未完成的合同,企业应对这些尚未完成的合同进行评估,判断控制权转移时点是否有变化,其中对于可以以完工百分比法计量的合同,应将在建开发产品科目的部分余额转至合同资产或合同负债,进而影响存货的余额;二是对应收账款及预收账款的重分类,结合与顾客签订的合同及收入确认情况转至合同资产或合同负债;三是分别披露房地产开发业务在不同的控制权转移时点分别对应的业务的收入金额及比例。

摘自《财务与会计》2020年12期

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